Commission v Germany (Taxation) French Text [2011] EUECJ C-453/09 (12 May 2011)

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«Manquement d’État – Taxe sur la valeur ajoutée – Directive 2006/112/CE – Application d’un taux réduit – Animaux vivants normalement destinés à être utilisés dans la préparation des denrées alimentaires pour la consommation humaine et animale – Livraisons, importations et acquisitions de certains animaux vivants, notamment des chevaux»

Commission européenne, représentée par MM. D. Triantafyllou et B.-R. Killmann, en qualité d’agents, ayant élu domicile à Luxembourg,

République fédérale d’Allemagne, représentée par MM. J. Möller et C. Blaschke, en qualité d’agents, ayant élu domicile à Luxembourg,

République française, représentée par M. G. de Bergues et M^me B. Beaupère-Manokha, en qualité d’agents,

Royaume des Pays-Bas, représenté par M^mes C. M. Wissels et M. Noort, en qualité d’agents,

1 Par sa requête, la Commission des Communautés européennes demande à la Cour de constater que, en appliquant un taux réduit de la taxe sur la valeur ajoutée (ci-après la «TVA») aux livraisons, aux importations et aux acquisitions intracommunautaires de certains animaux vivants, notamment de chevaux, qui ne sont pas normalement destinés à être utilisés dans la préparation de denrées alimentaires pour la consommation humaine et animale, la République fédérale d’Allemagne a manqué aux obligations qui lui incombent en vertu des articles 96 et 98 de la directive 2006/112/CE du Conseil, du 28 novembre 2006, relative au système commun de taxe sur la valeur ajoutée (JO L 347, p. 1), lus en combinaison avec l’annexe III de celle-ci (ci-après l’«annexe III»).

5 L’annexe III, intitulée «Liste des livraisons de biens et des prestations de services pouvant faire l’objet des taux réduits visés à l’article 98», mentionne à son point 1:

7 L’article 12 de la loi relative à la taxe sur le chiffre d’affaires (Umsatzsteuergesetz 2005, BGBl. 2005 I, p. 386), telle que modifiée par la loi du 16 juillet 2009 (BGBl. 2009 I, p. 1959, ci-après l’«UStG 2005»), intitulée «Taux de TVA», prévoit notamment ce qui suit:

8 L’annexe 2 de l’UStG 2005, intitulée «Liste des biens soumis au taux réduit de TVA» dispose:

a) Chevaux, y compris les animaux reproducteurs de race pure, à l’exception des chevaux sauvages, ex position 0101

c) Animaux domestiques de l’espèce bovine, y compris les animaux reproducteurs de race pure, ex position 0102

d) Animaux domestiques de l’espèce porcine, y compris les animaux reproducteurs de race pure, ex position 0103

e) Animaux domestiques de l’espèce ovine, y compris les animaux reproducteurs de race pure, ex position 0104

f) Animaux domestiques de l’espèce caprine, y compris les animaux reproducteurs de race pure, ex position 0104

g) Volaille domestique (poules, canards, oies, dindes et pintades), ex position 0105

9 Le point 16, du titre B, de la communication du 5 août 2004 du ministère fédéral des Finances, intitulé «Explications sur la liste des biens soumis au taux réduit», indique que, en vertu du point 1, sous a), de l’annexe 2 de l’UStG 2005, les opérations portant sur les marchandises suivantes bénéficient du taux réduit:

10 Ladite communication précise, en outre, que, en vertu du point 1 de l’annexe 2 de l’UStG 2005, le taux réduit s’applique aussi aux animaux domestiques des espèces ovine et caprine et aux lapins domestiques, qu’ils soient élevés pour leur viande ou leur fourrure ou à d’autres fins, aux espèces de volaille mentionnées expressément et à leurs poussins et chapons, même s’ils sont élevés et séjournent dans des volières, parcs ou pièces d’eau, ainsi qu’à tous les pigeons domestiques, y compris aux pigeons voyageurs, d’ornement et de basse-cour.

11 Estimant que, en appliquant un taux réduit de la TVA aux livraisons, aux importations et aux acquisitions intracommunautaires de certains animaux vivants, tels que les animaux reproducteurs de race pure, les chevaux de selle et de course, les pigeons voyageurs, ainsi que les animaux qui sont élevés pour leurs poils et leur peau, même lorsqu’ils ne sont pas normalement destinés à être utilisés dans la préparation des denrées alimentaires pour la consommation humaine et animale, la République fédérale d’Allemagne n’avait pas respecté les obligations qui lui incombent en vertu des articles 96 et 98 de la directive 2006/112, lus en combinaison avec l’annexe III, la Commission a décidé d’engager la procédure prévue à l’article 226 CE. Par lettre du 17 octobre 2007, la Commission a mis en demeure cet État membre de présenter ses observations à cet égard.

12 Dans sa réponse du 17 décembre 2007, la République fédérale d’Allemagne a confirmé que la réglementation nationale prévoyait un taux réduit de la TVA pour les opérations portant sur certains animaux vivants, quel que soit l’usage auquel ceux-ci sont destinés, mais a fait valoir que cela est justifié par le principe de la neutralité fiscale, dans la mesure où des marchandises semblables doivent supporter la même charge fiscale. Cet État membre soutenait également que, dans la directive 2006/112, les animaux vivants constituent une catégorie distincte de celle des denrées alimentaires destinées à la consommation humaine et animale. Enfin, il estimait que l’application d’un taux réduit de la TVA aux animaux vivants, tels que les chevaux de selle et de course, est en outre autorisée par le point 11 de l’annexe III selon lequel un tel taux réduit peut être appliqué aux biens d’un type normalement destiné à être utilisé dans la production agricole.

13 Le 27 novembre 2008, la Commission a émis un avis motivé invitant la République fédérale d’Allemagne à prendre les mesures nécessaires pour se conformer à cet avis dans un délai de deux mois à compter de la réception de celui-ci. Dans ledit avis, la Commission exposait qu’une analyse comparée de toutes les versions linguistiques de la directive 2006/112 ne pouvait qu’aboutir à une interprétation du texte selon laquelle l’application aux animaux vivants de taux réduits de la TVA n’est permise qu’à condition qu’il s’agisse d’animaux normalement utilisés dans la fabrication de denrées alimentaires. Elle ajoutait que le principe de la neutralité fiscale ne s’oppose pas à cette interprétation, puisqu’il convient de distinguer le groupe des races de chevaux de dressage, de course, polyvalents ou de sport de celui des races de chevaux dites à viande. Enfin, l’application du taux réduit de la TVA aux chevaux de selle, de sport et de loisirs ne pourrait être justifiée par le fait qu’ils sont utilisés pour la production agricole car seul l’élevage lié à l’exploitation du sol rentre dans ce cadre.

14 La République fédérale d’Allemagne ayant, par lettre du 2 février 2009, contesté cette analyse juridique et refusé de prendre les mesures nécessaires pour se conformer à l’avis motivé, la Commission a introduit le présent recours.

15 Par ordonnance du président de la Cour du 22 avril 2010, la République française et le Royaume des Pays-Bas ont été admis à intervenir au soutien des conclusions de la République fédérale d’Allemagne.

16 La Commission soutient que la réglementation allemande viole les articles 96 et 98 de la directive 2006/112, lus en combinaison avec l’annexe III, en ce qu’elle prévoit l’application d’un taux réduit de la TVA aux livraisons, aux importations et aux acquisitions intracommunautaires d’animaux vivants, notamment de chevaux, même lorsqu’ils ne sont pas normalement destinés à un usage alimentaire.

17 La Commission rappelle que le taux réduit de la TVA constituant une exception par rapport au taux normal prévu à l’article 96 de la directive 2006/112, les dispositions de cette directive relatives aux taux réduits doivent être interprétées de manière stricte.

18 La Commission souligne que, conformément à son économie, le point 1 de l’annexe III fait tout d’abord référence aux «denrées alimentaires», c’est-à-dire à des produits destinés à la consommation humaine ou animale, et comporte, ensuite, une énumération d’autres marchandises, parmi lesquelles figurent les animaux vivants, les graines, les plantes ainsi que les «ingrédients normalement destinés à être utilisés dans la préparation des denrées alimentaires». Les éléments de cette énumération devraient également faire l’objet d’une interprétation stricte et ne pourraient être compris qu’en rapport avec les termes «denrées alimentaires», dont ils ne serviraient qu’à définir plus précisément le concept.

19 Cette interprétation découlerait également de l’analyse du libellé de plusieurs versions linguistiques de la directive 2006/112, notamment les versions en langues espagnole, anglaise, française, italienne, néerlandaise, portugaise, et suédoise, desquelles il résulterait que seuls les produits normalement destinés à être utilisés dans la préparation de denrées alimentaires pour la consommation humaine et animale peuvent faire l’objet d’un taux réduit de la TVA.

20 L’interprétation téléologique confirmerait cette analyse. Le point 1 de l’annexe III viserait en effet à assurer un traitement privilégié à tous les produits entrant dans la fabrication de denrées alimentaires. Les animaux vivants, tout comme les graines, les plantes et d’autres ingrédients, feraient l’objet d’une mention particulière tout en étant regroupés car ils pourraient être consommés non pas tels quels, mais seulement après transformation.

21 En ce qui concerne précisément la famille des équidés, à laquelle appartiennent les espèces de chevaux ou d’ânes, l’utilisation en tant qu’animaux de trait et de selle serait clairement mise en avant. Le bénéfice d’un taux réduit de la TVA devrait donc être limité aux seules races de chevaux, telles que le poney sarde, le Bardigiano, le Bashkir et le Kazakh, qui sont normalement utilisées pour la production de denrées alimentaires.

22 La Commission estime que la réglementation allemande n’est pas compatible avec les dispositions de la directive 2006/112 en ce qu’elle prévoit d’appliquer un taux réduit de la TVA également aux opérations portant sur des animaux vivants, notamment sur des races de chevaux qui ne sont normalement pas destinées à être utilisées dans la préparation des denrées alimentaires, mais qui sont normalement destinées à être utilisées en tant que chevaux de dressage, de selle, de cirque ou de course.

23 L’argument selon lequel ces animaux peuvent également être abattus, et donc utilisés pour la préparation de denrées alimentaires, serait dénué de pertinence, car il ne s’agirait pas de leur destination normale.

24 Enfin, les opérations portant sur des races de chevaux de dressage, de selle, de cirque ou de course ne pourraient se voir appliquer un taux réduit de la TVA au titre du point 11 de l’annexe III, car ces races ne sont normalement pas destinées à être utilisées dans la production agricole.

25 La République fédérale d’Allemagne considère, tout d’abord, que le recours est irrecevable en ce qui concerne l’application d’un taux réduit de la TVA à certains animaux vivants autres que les chevaux dans la mesure où la Commission a uniquement exposé les motifs pour lesquels le taux réduit de la TVA ne peut pas être appliqué aux opérations portant sur des chevaux vivants.

26 La République fédérale d’Allemagne soutient, ensuite, à tire principal, que, selon le libellé du point 1 de l’annexe III, les termes «animaux vivants» constituent un élément en soi faisant partie d’une énumération et qu’il n’existe pas de rapport entre ces termes et ceux de «denrées alimentaires», tant du point de vue du sens que de celui de l’économie de ce point 1.

27 La République fédérale d’Allemagne soutient qu’aucune des versions linguistiques du point 1 de l’annexe III, citées par la Commission, ne confirme que l’expression «normalement destinés à être utilisés dans la préparation des denrées alimentaires» s’applique aux animaux vivants, aux graines et aux plantes. Au contraire, il ressortirait de la version en langue allemande de la même disposition que cette expression ne vise que les ingrédients. Cette interprétation serait la seule possible, étant donné que les graines, par exemple, ne sont pas normalement destinées à être utilisées dans la préparation des denrées alimentaires. Dès lors, les chevaux, en tant qu’animaux vivants, qu’ils soient ou non normalement destinés à être utilisés dans la préparation des denrées alimentaires, seraient visés par ledit point 1.

28 S’agissant de l’interprétation téléologique du point 1 de l’annexe III, la République fédérale d’Allemagne souligne que la Commission ne fournit aucun document duquel il résulterait que ladite disposition a pour finalité de garantir un traitement privilégié des produits qui sont destinés à la production de denrées alimentaires.

29 L’argument de la Commission, selon lequel la détermination du taux de la TVA applicable dépend de l’«utilisation concrète», porterait atteinte au principe de sécurité juridique pour les contribuables et entraînerait une surcharge administrative.

30 Par ailleurs, le fait de subordonner le taux de la TVA applicable à l’utilisation du cheval par l’acheteur serait contraire au principe de la neutralité de la TVA, en vertu duquel les produits semblables doivent être soumis à un taux uniforme.

31 Enfin, la République fédérale d’Allemagne considère que les chevaux sont des biens du type de ceux qui sont normalement destinés à être utilisés dans la production agricole. Toute livraison d’un cheval pourrait donc bénéficier d’un taux réduit de la TVA au titre du point 11 de l’annexe III.

32 À titre principal, la République française soutient que l’article 98, paragraphe 2, de la directive 2006/112, lu en combinaison avec le point 1 de l’annexe III, permet l’application d’un taux réduit de la TVA aux opérations concernant les animaux vivants, indépendamment de leur destination.

33 Il ne ressortirait pas du libellé dudit point 1 que la notion d’«animaux vivants» devrait nécessairement être lue en lien avec l’expression «destinés à être utilisés dans la préparation des denrées alimentaires». Au contraire, à défaut de précision en ce sens, chaque catégorie de produits ou de services visée à l’annexe III devrait être interprétée de manière autonome.

34 À titre subsidiaire, la République française fait valoir que les chevaux étant en tout état de cause «normalement destinés à être utilisés dans la préparation des denrées alimentaires», l’application d’un taux réduit de la TVA aux opérations les concernant n’est pas contraire à la directive 2006/112.

35 À cet égard, elle souligne que le point 1 de l’annexe III vise les animaux vivants «normalement» destinés à être utilisés dans la préparation de denrées alimentaires. Cette expression permettrait que le taux réduit de la TVA soit appliqué à toutes les opérations concernant une catégorie animale donnée, pour autant que cet animal est habituellement destiné à l’alimentation. Or, même s’il peut avoir d’autres usages au cours de son cycle de vie, telles les activités de loisir ou de course, tout cheval, quel que soit son usage initial, serait un animal dont la destination habituelle est d’être utilisé en tant qu’animal de boucherie. La République française invoque en ce sens l’article 20 du règlement (CE) n° 504/2008 de la Commission, du 6 juin 2008, portant application des directives 90/426/CEE et 90/427/CEE du Conseil en ce qui concerne les méthodes d’identification des équidés (JO L 149, p. 3), dont il ressortirait qu’un équidé est considéré, en principe, comme étant destiné à l’abattage pour la consommation humaine.

36 Par ailleurs, la République française considère que le cheval peut bénéficier de l’application d’un taux réduit de la TVA également sur le fondement du point 11 de l’annexe III, lequel vise les livraisons de biens et les prestations de services d’un type normalement destiné à être utilisé dans la production agricole. En effet, la filière équine couvrirait un large spectre d’activités contribuant au développement rural, telles que les activités d’élevage et de culture, les travaux de débardage, les vendanges, les activités servant à la réinsertion sociale, les activités de loisir, à savoir l’équitation sportive et le tourisme, ainsi que les activités de courses.

37 Le Royaume des Pays-Bas soutient, d’une part, que ni la version en langue néerlandaise ni aucune autre version linguistique du point 1 de l’annexe III ne confirment que l’expression «normalement destinés à être utilisés dans la préparation des denrées alimentaires» s’applique aux animaux vivants, aux graines et aux plantes.

38 D’autre part, l’interprétation proposée par la Commission porterait atteinte au principe de sécurité juridique. En effet, l’assujetti devrait à chaque fois examiner si la livraison d’un cheval doit être soumise au taux normal ou au taux réduit de la TVA, alors que la destination de l’animal ne pourrait être déterminée qu’a posteriori.

39 Par le présent recours, la Commission fait grief à la République fédérale d’Allemagne d’appliquer un taux réduit de la TVA aux livraisons, aux importations et aux acquisitions intracommunautaires de certains animaux vivants, notamment de chevaux, qui ne sont pas normalement destinés à être utilisés dans la préparation de denrées alimentaires, en violation des obligations qui lui incombent en vertu des articles 96 et 98 de la directive 2006/112, lus en combinaison avec l’annexe III.

40 À titre liminaire, il convient de constater que, ainsi que l’a fait valoir la République fédérale d’Allemagne, la Commission a limité son argumentation aux opérations portant sur les chevaux vivants non destinés à être utilisés dans la préparation de denrées alimentaires.

41 Par conséquent, le recours doit être compris en ce sens que la Commission fait grief à la République fédérale d’Allemagne d’appliquer un taux réduit de la TVA uniquement aux livraisons, aux importations et aux acquisitions intracommunautaires de chevaux.

42 Les parties s’opposent, tout d’abord, sur l’interprétation du point 1 de l’annexe III, en invoquant chacune différentes versions linguistiques de cette disposition au soutien de leur argumentation.

43 À cet égard, ainsi que la Cour l’a constaté, ledit point 1 n’a pas le même sens dans les différentes langues officielles de l’Union (arrêt du 3 mars 2011, Commission/Pays-Bas, C-41/09, non encore publié au Recueil, point 41).

44 Il résulte des points 44 à 54 de 1’arrêt Commission/Pays-Bas, précité, d’une part, que le point 1 de l’annexe III n’autorise l’application d’un taux réduit de la TVA que pour les animaux vivants normalement destinés à être utilisés dans la préparation des denrées alimentaires et, d’autre part, que la finalité de cette disposition est de faciliter l’achat de ces denrées alimentaires par le consommateur final.

45 Par l’emploi de l’adverbe «normalement» dans la deuxième partie de phrase dudit point 1, le législateur de l’Union a entendu viser les animaux qui, à titre habituel et de manière générale, sont destinés à entrer dans la chaîne alimentaire humaine et animale. Tel est le cas, notamment, des espèces bovine, porcine, ovine et caprine, mentionnées à l’annexe 2 de l’UStG 2005. L’ensemble des livraisons d’animaux appartenant à ces espèces peut donc faire l’objet d’un taux réduit de la TVA, sans qu’il y ait lieu d’examiner la situation particulière de tel ou tel animal (voir, en ce sens, arrêt Commission/Pays-Bas, précité, point 55).

46 En revanche, il est notoire que, dans l’Union, l’espèce chevaline se trouve dans une situation différente de celle des espèces citées au point précédent. En effet, ainsi que l’a souligné la Commission, les chevaux ne sont pas, à titre habituel et de manière générale, destinés à être utilisés dans la préparation des denrées alimentaires, même si certains d’entre eux serviront effectivement pour la consommation humaine ou animale.

47 Eu égard à cette situation particulière des chevaux, qui, sans être normalement destinés à être utilisés dans la préparation des denrées alimentaires, peuvent néanmoins, pour certains d’entre eux, être livrés à la consommation, il y a lieu de considérer que, à la lumière de l’objectif du législateur de l’Union visant à rendre les biens essentiels moins chers pour le consommateur final, le point 1 de l’annexe III doit être interprété en ce sens que seule la livraison d’un cheval en vue de son abattage pour être utilisé dans la préparation des denrées alimentaires peut faire l’objet d’un taux réduit de la TVA (arrêt Commission/Pays-Bas, précité, point 57).

48 Il convient d’ajouter que, selon une jurisprudence constante, les dispositions qui ont le caractère d’une dérogation à un principe doivent être interprétées de manière stricte (voir, notamment, arrêts du 12 décembre 1995, Oude Luttikhuis e.a., C-399/93, Rec. p. I-4515, point 23, ainsi que du 17 juin 2010, Commission/France, C-492/08, non encore publié au Recueil, point 35). Or, permettre l’application d’un taux réduit de la TVA pour toute livraison d’un cheval impliquerait de retenir une interprétation large du point 1 de l’annexe III (arrêt Commission/Pays-Bas, précité, point 58).

49 Ledit point 1 ne permet donc pas à un État membre d’appliquer un taux réduit de la TVA à l’ensemble des livraisons de chevaux vivants, et ce quelle que soit la destination de ceux-ci (arrêt Commission/Pays-Bas, précité, point 59).

50 Aucun des autres arguments invoqués par la République fédérale d’Allemagne et les deux États membres intervenus au soutien des conclusions de celle-ci n’est de nature à remettre en cause cette conclusion.

51 En effet, premièrement, s’agissant de l’argument selon lequel une telle interprétation du point 1 de l’annexe III serait contraire au principe de la neutralité de la TVA, il convient de rappeler que ce principe, qui est inhérent au système commun de cette taxe, s’oppose à ce que des marchandises ou des prestations de services semblables, qui se trouvent en concurrence les unes avec les autres, soient traitées de manière différente (voir, notamment, arrêt du 11 octobre 2001, Adam, C-267/99, Rec. p. I-7467, points 36 et 41). L’application d’un taux de la TVA différent en fonction de la destination d’un cheval n’est donc pas contraire à ce principe, dès lors que cette différence de destination renvoie à des situations économiques distinctes, dans lesquelles les chevaux concernés ne se trouvent pas en concurrence les uns avec les autres.

52 Deuxièmement, s’agissant du règlement n° 504/2008, relatif aux méthodes d’identification des équidés, la Cour a jugé qu’il ne peut être déduit de l’article 20 de ce règlement que, selon le législateur de l’Union, un cheval est normalement destiné à être utilisé dans la préparation des denrées alimentaires (arrêt Commission/Pays-Bas, précité, point 64).

53 Troisièmement, en ce qui concerne l’argument selon lequel l’ensemble des livraisons de chevaux devrait être soumis à un taux réduit de la TVA au titre du point 11 de l’annexe III, il convient de souligner que, dans les États membres, les chevaux ne sont pas utilisés à titre habituel et de manière générale dans la production agricole. Il en résulte que doit s’appliquer un raisonnement analogue à celui suivi dans le cadre du point 1 de la même annexe, à savoir que seules les livraisons de chevaux en vue de leur utilisation dans la production agricole peuvent faire l’objet d’un taux réduit de la TVA. Pas plus que ce point 1, ledit point 11 ne permet donc d’appliquer un taux réduit de la TVA à l’ensemble des livraisons de chevaux (arrêt Commission/Pays-Bas, précité, point 65).

54 Dans ces conditions, le recours introduit par la Commission doit être considéré comme fondé.

55 En conséquence, il convient de constater que, en appliquant un taux réduit de la TVA à l’ensemble des livraisons, des importations et des acquisitions intracommunautaires de chevaux, la République fédérale d’Allemagne a manqué aux obligations qui lui incombent en vertu des articles 96 et 98 de la directive 2006/112, lus en combinaison avec l’annexe III.

56 Aux termes de l’article 69, paragraphe 2, du règlement de procédure, toute partie qui succombe est condamnée aux dépens, s’il est conclu en ce sens. La Commission ayant conclu à la condamnation de la République fédérale d’Allemagne et celle-ci ayant succombé en ses moyens, il y a lieu de la condamner aux dépens.

57 Conformément au paragraphe 4, premier alinéa, du même article, la République française et le Royaume des Pays-Bas, qui sont intervenus au litige, supportent leurs propres dépens.

1) En appliquant un taux réduit de la taxe sur la valeur ajoutée à l’ensemble des livraisons, des importations et des acquisitions intracommunautaires de chevaux, la République fédérale d’Allemagne a manqué aux obligations qui lui incombent en vertu des articles 96 et 98 de la directive 2006/112/CE du Conseil, du 28 novembre 2006, relative au système commun de taxe sur la valeur ajoutée, lus en combinaison avec l’annexe III de celle-ci.

3) La République française et le Royaume des Pays-Bas supportent leurs propres dépens.

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